Новые стандарты бухучета: в чем риски и возможности для налогообложения?

[Собака]

Исходя из общения с бухгалтерами видно, что многие из них еще не осознали, а некоторые даже не знают о введении в 2022 году новых стандартов. А ведь осталось менее четырех месяцев до времени, когда станут обязательными к применению ФСБУ 6/2020 «Основные средства» и ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения». Одновременно с этим утратят силу ПБУ 6/01 «Учет основных средств», а также методические указания по бухгалтерскому учету основных средств.
Стандарты изменят не только порядок учета основных средств, но и окажут влияние на формирование налоговой базы по налогу на имущество предприятия.
Они вносят существенные изменения в критерии признания актива основным средством, изменяют порядок учета и амортизации основных средств, а также серьезно детализируют требования к формированию информации о капитальных вложениях.
В статье рассмотрим только влияние стандартов на формирование базы по налогу на имущество.

Общая информация​

Начиная с 2019 года, налоговая база по налогу на имущество устанавливается как:

• кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр, или
• среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

В соответствии с НК РФ, налоговая база как кадастровая стоимость устанавливается в отношении таких видов имущества как:

• административно-деловые и торговые центры;
• нежилые помещения, предназначенные для размещения офисов, торговых объектов и объектов общественного питания и бытового обслуживания;
• жилые помещения;
• гаражи;
• объекты незавершенного строительства и.т.д.

Но при этом существует большая категория дорогостоящего недвижимого имущества, налогообложение которой осуществляется по среднегодовой стоимости.

Налоговая база по объектам основных средств, облагаемых по среднегодовой стоимости, подлежит расчету на основании остаточной стоимости, отраженной в данных бухгалтерского учета налогоплательщика.
При этом порядок бухгалтерского учета основных средств, а также порядок погашения стоимости основных средств посредством амортизации напрямую влияет на размер уплачиваемого налога на имущество организаций.

Начиная с 2022 года, стандартами установлены критерии, обязательные к применению:

• ликвидационная стоимость;
• лимит стоимости основных средств;
• переоцененная стоимость;
• обесценение.

Условно их можно разделить на две группы.

Увеличивающие налоговую нагрузку​

К ним относятся положения, устанавливающие обязательное определение ликвидационной стоимости. Стандартом «Основные средства», помимо ранее существовавших элементов амортизации (способа амортизации и срока полезного использования), вводится дополнительный критерий — ликвидационная стоимость.
Ликвидационная стоимость объекта основных средств представляет собой величину, которую организация получила бы в случае выбытия объекта (включая стоимость материальных ценностей, остающихся от выбытия) после вычета предполагаемых затрат на выбытие; причем объект основных средств рассматривается таким образом, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и находится в состоянии, характерном для конца срока полезного использования. Начисление амортизации прекращается в том случае, если остаточная стоимость объекта основных средств (первоначальная стоимость за вычетом начисленной амортизации) становится равной ликвидационной стоимости.

Ликвидационная стоимость, наряду с иными элементами амортизации, определяется при признании объекта в бухгалтерском учете. Все элементы амортизации подлежат проверке в конце каждого отчетного года, а также при наступлении обстоятельств, свидетельствующих о возможном изменении элементов амортизации.

При применении линейного способа амортизации сумма амортизации за отчетный период будет определяться как отношение разности между балансовой стоимостью и ликвидационной стоимостью объекта основных средств к величине срока полезного использования.
Таким образом, введение в учет такого критерия, как ликвидационная стоимость, устанавливает для объектов основных средств барьер, ниже которого остаточная стоимость объекта учета опускаться не может. Если до 2022 года организация имеет возможность амортизировать имущество в бухгалтерском учете до состояния нулевой стоимости (и, зачастую, продолжить его использование дальше), то есть до той стоимости, которая уже не может давать нагрузку по налогу на имущество, то после указанной даты в учете налогоплательщика должны появиться объекты, постоянно образующие налогооблагаемую базу вплоть до их списания. Причем увеличение налоговой нагрузки будет распределено на весь срок использования основного средства за счет уменьшения суммы начисляемой в каждом конкретном отчетном периоде амортизации.

Т.е. введение ликвидационной стоимости будет:

• формировать в учете основные средства, постоянно создающих налоговую нагрузку;
• уменьшать сумму периодических амортизационных начислений.

Стандартом предусмотрены основания, при которых ликвидационная стоимость может признаваться равной нулю:

• не ожидается поступления от выбытия ОС в конце срока полезного использования;
• ожидаемая к поступлению сумма от выбытия ОС не является существенной;
• ожидаемая к поступлению сумма от выбытия ОС не может быть определена.

Однако и положения, позволяющие устанавливать ликвидационную стоимость в нулевом размере, также носят сугубо оценочный характер.

Но сам порядок расчета ликвидационной стоимости, в отличие, например, от порядка расчета обесценения или учета объектов по переоцененной стоимости, в Стандартах не раскрывается. Что всегда ставит налогоплательщика в максимально уязвимое положение, так как любая оценочная категория может быть подвергнута критике со стороны налогового органа, что мы можем наблюдать в категории споров в отношении квалификации имущества в качестве движимого/недвижимого.
Следовательно, закон вводит абсолютно неурегулированный механизм, который оказывает прямое влияние на порядок расчета налога, что не отвечает одному из основных принципов налогообложения — четкого и однозначного определения всех элементов налога: «Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить».

Этот критерий установления ликвидационной стоимости, увеличивающий нагрузку, в силу положений стандарта должен будет применяться всеми налогоплательщиками.

Снижающие налоговую нагрузку​

Это лимит стоимости основных средств, учет объектов по переоцененной стоимости, а также внедрение механизма обесценения активов.

Обесценение активов​

В соответствии с п.25 стандарта «Основные средства» в бухгалтерском балансе основные средства отражаются по балансовой стоимости, которая представляет собой их первоначальную стоимость, уменьшенную на суммы накопленной амортизации и обесценения.


Пунктом 38 стандарта тестирование объектов на обесценение устанавливается в качестве обязательной к применению процедуры.
Тест на обесценение основных средств проводится при наличии специальных признаков обесценения, например, таких, как:

• уменьшение рыночной стоимости актива;
• ухудшение внешних экономических условий;
• рост процентных ставок;
• моральное устаревание;
• отклонение от ожидаемого уровня эффективности.

Поскольку процедура проведения тестирования актива на обесценение урегулирована и по ней накоплен достаточный опыт применения, представляется, что тест на обесценение может стать одним из действенных инструментов снижения налоговой нагрузки. Конечно, при условии наличия реальных оснований для обесценения и подготовки обосновывающей документации, объясняющей причины обесценения.

Учет по переоцененной стоимости​

В соответствии с п.13 стандарта «Основные средства», после признания объект основных средств может оцениваться в бухгалтерском учете по переоцененной стоимости.
При оценке основных средств по переоцененной стоимости стоимость основного средства регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости. Переоценка основных средств проводится с определенной периодичностью, установленной организацией исходя из того, в какой степени стоимость актива подвержена изменениям. Если переоценка осуществляется с периодичностью не чаще одного раза в год, то переоценка производится на конец отчетного периода. При этом для переоценки основных средств, входящих в одну группу, должен применяться один способ переоценки.

Частота переоценки не может быть реже одного раза в год именно в целях избежания манипулирования данными, переоценка объектов, относящихся к одному и тому же классу (группе) основных средств, выполняется одновременно во избежание избирательной переоценки активов и отражения в финансовой отчетности сумм, представляющих собой смешанную комбинацию затрат и стоимостей, определенных по состоянию на различные даты.

При должном подходе и наличии объективных оснований для переоценки актива в сторону уменьшения учет объектов основных средств также может позволить снизить налоговую нагрузку по налогу на имущество. Однако при этом необходимо учитывать, что стоимость актива может переоцениваться и в сторону повышения, что приведет к противоположному эффекту.

Категории обесценение и переоцененная стоимость способны снизить нагрузку по налогу на имущество только в том случае, если налогоплательщик будет готов принять на себя определенные фискальные риски, связанные с методикой их реализации. Они будут использоваться небольшим количеством налогоплательщиков по причине риска оспаривания со стороны налоговых органов, трудоемкости и высокой стоимости их реализации.

Выводы​

С 2022 года значительно возрастет объем и сложность работы для бухгалтера по правильному определению и отражению в учете ликвидационной и переоцененной стоимости, определения обесценивания основных средств.
Несомненно, риск заложен именно во введении ликвидационной стоимости как обязательного элемента амортизации. При отсутствии внятной методологии расчета ликвидационной стоимости, налоговый орган может использовать распространенный прием в виде привлечения экспертов с заранее установленными выводами, опровергнуть которые в ходе судебного разбирательства крайне сложно.
Основной проблемой, является фактическое принуждение налогоплательщика к применению оценочных суждений, которые в любом случае могут быть подвергнуты критике со стороны проверяющих.
Введение стандартов в данном виде приведет к многочисленным налоговым спорам, связанным с порядком учета основных средств.

Для просмотра ссылки необходимо нажать Вход или Регистрация