- Специальный корреспондент
Позиция Конституционного суда или для налоговиков появились «берега».
Иллюстрация: кадр из х/ф «Человек из стали»
31.10.2023 Конституционный суд решил, что налоговый штраф носит карающую функцию и считается мерой финансовой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Поэтому в рамках субсидиарной ответственности нельзя взыскать суммы штрафов за налоговые правонарушения, наложенные на организацию-налогоплательщика.
Вводные данные
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 20 апреля 2021 года, оставленным без изменения постановлением 9ААС от 7 июля 2021 года, Л.В.Ваулина и гражданин Ч. по требованию налогового органа привлечены к субсидиарной ответственности по обязательствам общества с ограниченной ответственностью, с них солидарно взысканы сумма задолженности по налогам, пени и штраф.
В проверенный налоговым органом период Л.В.Ваулина была руководителем общества и единственным его учредителем, а Ч. — генеральным директором и учредителем еще одного ООО — контрагента первого.
Однако Арбитражный суд Московского округа постановлением от 21 октября 2021 года указанные судебные акты отменил в части определения размера субсидиарной ответственности и в этой части направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указав, что акты судов первой и апелляционной инстанций не содержат обоснования размера ответственности (121 904 859 руб. 60 коп.) и потому вынесены при неполно выясненных обстоятельствах.
В свою очередь, судья Верховного Суда определением от 24 декабря 2021 года отказал Л.В.Ваулиной в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам данного суда.
При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда г. Москвы от 22 июня 2022 года с Л.В.Ваулиной и Ч. солидарно взысканы 117 360 234 руб., из которых 81 954 720 руб. — основной долг, 23 704 631 руб. — пени, 11 700 883 руб. — штраф.
Постановлениями 9ААС от 12 октября 2022 года и Арбитражного суда Московского округа от 19 декабря 2022 года это решение оставлено без изменения, с чем согласился судья Верховного Суда в определении от 10 марта 2023 года об отказе в передаче кассационной жалобы Л.В.Ваулиной для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам данного суда.
Что оспаривалось
По мнению заявительницы, оспариваемые нормы (ст. 61.11 закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)») неконституционны.
Кроме того, она полагает, что взыскание в составе субсидиарной ответственности контролирующего должника лица налоговых штрафов, наложенных на организацию-должника, нарушает принцип индивидуализации юридической ответственности.
Что Конституционный суд, закон о банкротстве и НК?
По смыслу пункта 11 статьи 61.11 закона о банкротстве размер субсидиарной ответственности контролирующего должника лица равен совокупному размеру требований кредиторов, включая требования кредиторов по обязательным платежам, оставшиеся не погашенными по причине недостаточности имущества должника.
Таким образом, объем ответственности субсидиарного должника совпадает с объемом ответственности основного должника или не может превышать этого объема, если иное не установлено законом.
К обязательным платежам, согласно ст. 2 закона о банкротстве, относятся налоги, сборы и иные обязательные взносы, в том числе штрафы и пени за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и иных обязательных взносов в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы или государственные внебюджетные фонды, а также административные штрафы и штрафы, введенные уголовным законом.
Как гласит п. 2 его ст. 11, органы исполнительной власти и организации, наделенные в соответствии с законодательством правом взыскания задолженности по обязательным платежам, вправе участвовать в судебных заседаниях по рассмотрению обоснованности требований по этим платежам и оснований для включения этих требований в реестр требований кредиторов.
В силу же ст. 11 НК задолженностью по уплате налогов, сборов и страховых взносов в бюджеты бюджетной системы признается общая сумма недоимок, а также не уплаченных обязанным лицом пеней, штрафов и процентов, предусмотренных данным Кодексом.
В налоговом праве (статья 114 НК) штраф – это налоговая санкция, являющаяся мерой финансовой ответственности за совершение налогового правонарушения. Штраф, будучи формой денежного взыскания, означает дополнительное имущественное обременение правонарушителя карательного характера для обеспечения охраны установленного порядка исполнения обязанностей. В связи с этим любые штрафы за налоговые правонарушения подлежат включению — наряду с налогами, сборами и пенями — в реестр требований кредиторов.
Правоприменительная практика, во многом опираясь на буквальный смысл действующих норм, исходит из того, что если невозможность исполнения обязанности должника по уплате штрафа наступила в связи с виновными действиями контролирующих лиц (в том числе теми, которые привели к формированию данной задолженности), то указанные лица несут субсидиарную ответственность по обязательствам должника в части соответствующих штрафов.
Это подтверждается, в частности, судебными актами по делу заявительницы.
Правовое регулирование, предусматривающее включение штрафов в состав налоговой задолженности, было предметом оценки Конституционного Суда.
В постановлении от 8 декабря 2017 года № 39-П он признал не противоречащими Конституции ст. 15, п. 1 ст. 1064 ГК и пп. 14 п. 1 ст. 31 НК в той мере, в какой по своему конституционно-правовому смыслу эти положения, в том числе не могут использоваться для взыскания с физических лиц штрафов за налоговые правонарушения, наложенных на организацию-налогоплательщика, поскольку понимание подлежащего возмещению вреда как включающего в себя не только недоимку и пени, но и штрафы, не уплаченные организацией, не может быть распространено на случаи возмещения ущерба, причиненного бюджетной системе лицами, подвергшимися уголовному преследованию за налоговые преступления и вследствие этого привлеченными к деликтной ответственности.
При этом Конституционный Суд основывался на своей правовой позиции, сформулированной в постановлении от 17 декабря 1996 года № 20-П, о том, что взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) и различного рода штрафов по своему существу выходит за рамки налогового обязательства как такового, носит не восстановительный, а карательный характер и является наказанием за налоговое правонарушение, т.е. за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности.
Воспроизведя эту позицию, Конституционный Суд указал, что вред, причиняемый налоговыми правонарушениями, заключается в непоступлении в бюджет соответствующего уровня неуплаченных налогов (недоимки) и пеней.
Конституционный Суд вынес постановление от 8 декабря 2017 года № 39-П по жалобам граждан, которые были руководителями и бухгалтером организаций, имевших задолженность по уплате налогов, и денежные суммы с которых взыскивались в порядке возмещения ущерба, причиненного бюджету в результате совершения налогового преступления.
Тем не менее деликтный характер субсидиарной ответственности лиц, контролирующих должника, позволяет распространить правовую позицию, выраженную в названом постановлении, и на правоотношения, ставшие предметом исследования по настоящему делу.
Различие в порядке привлечения к гражданско-правовой ответственности при взыскании сумм налоговой задолженности организаций с физических лиц, контролирующих деятельность этих организаций, не является столь существенным, чтобы оно обусловливало разницу в подходе к определению размера взыскиваемых денежных средств: в одном случае — с учетом выводов Конституционного Суда без суммы штрафов, а в другом — с учетом суммы штрафов.
В обоих случаях ответственность носит деликтный характер и требуется установить все элементы состава гражданского правонарушения.
При этом субъективное усмотрение государственных органов (будь то органы прокуратуры или налоговые органы) в выборе конкретного механизма защиты интересов бюджета не должно приводить к столь значительным последствиям для имущественного положения физического лица, виновного в невозможности полного погашения требований кредиторов организации-налогоплательщика.
Принципам справедливости и соразмерности во всяком случае не отвечала бы ситуация, когда лица, чьи действия по уклонению от уплаты налогов, подлежащих уплате организацией, получили негативную уголовно-правовую оценку, не несут бремя уплаты штрафа за налоговое правонарушение, наложенного на эту организацию (в том числе при ее прекращении или при установлении, что она является фактически недействующей), а контролирующие должника лица, чьи действия такую оценку не получили, данное бремя в порядке субсидиарной ответственности за действия организации-должника при ее банкротстве несут.
Итог
Таким образом, п. 11 ст. 61.11 закона о банкротстве не противоречит Конституции, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования не может использоваться для взыскания с лица, контролирующего должника, в составе субсидиарной ответственности суммы штрафов за налоговые правонарушения, наложенных на организацию налогоплательщика.
Иной подход вступал бы в противоречие с Конституцией, прежде всего с ее статьями 19, 35 (части 1 и 2), 45, 46 (части 1 и 2) и 55, и с основанной на них правовой позицией, высказанной Конституционным Судом в постановлениях от 17 декабря 1996 года № 20-П и от 8 декабря 2017 года № 39-П.
Выявленный в настоящем постановлении конституционно-правовой смысл п. 11 ст. 61.11 закона «О несостоятельности (банкротстве)» является общеобязательным, что исключает любое иное его истолкование в правоприменительной практике.
31.10.2023 Конституционный суд решил, что налоговый штраф носит карающую функцию и считается мерой финансовой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Поэтому в рамках субсидиарной ответственности нельзя взыскать суммы штрафов за налоговые правонарушения, наложенные на организацию-налогоплательщика.
Вводные данные
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 20 апреля 2021 года, оставленным без изменения постановлением 9ААС от 7 июля 2021 года, Л.В.Ваулина и гражданин Ч. по требованию налогового органа привлечены к субсидиарной ответственности по обязательствам общества с ограниченной ответственностью, с них солидарно взысканы сумма задолженности по налогам, пени и штраф.
В проверенный налоговым органом период Л.В.Ваулина была руководителем общества и единственным его учредителем, а Ч. — генеральным директором и учредителем еще одного ООО — контрагента первого.
Однако Арбитражный суд Московского округа постановлением от 21 октября 2021 года указанные судебные акты отменил в части определения размера субсидиарной ответственности и в этой части направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указав, что акты судов первой и апелляционной инстанций не содержат обоснования размера ответственности (121 904 859 руб. 60 коп.) и потому вынесены при неполно выясненных обстоятельствах.
В свою очередь, судья Верховного Суда определением от 24 декабря 2021 года отказал Л.В.Ваулиной в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам данного суда.
При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда г. Москвы от 22 июня 2022 года с Л.В.Ваулиной и Ч. солидарно взысканы 117 360 234 руб., из которых 81 954 720 руб. — основной долг, 23 704 631 руб. — пени, 11 700 883 руб. — штраф.
Постановлениями 9ААС от 12 октября 2022 года и Арбитражного суда Московского округа от 19 декабря 2022 года это решение оставлено без изменения, с чем согласился судья Верховного Суда в определении от 10 марта 2023 года об отказе в передаче кассационной жалобы Л.В.Ваулиной для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам данного суда.
Что оспаривалось
По мнению заявительницы, оспариваемые нормы (ст. 61.11 закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)») неконституционны.
Кроме того, она полагает, что взыскание в составе субсидиарной ответственности контролирующего должника лица налоговых штрафов, наложенных на организацию-должника, нарушает принцип индивидуализации юридической ответственности.
Что Конституционный суд, закон о банкротстве и НК?
По смыслу пункта 11 статьи 61.11 закона о банкротстве размер субсидиарной ответственности контролирующего должника лица равен совокупному размеру требований кредиторов, включая требования кредиторов по обязательным платежам, оставшиеся не погашенными по причине недостаточности имущества должника.
Таким образом, объем ответственности субсидиарного должника совпадает с объемом ответственности основного должника или не может превышать этого объема, если иное не установлено законом.
К обязательным платежам, согласно ст. 2 закона о банкротстве, относятся налоги, сборы и иные обязательные взносы, в том числе штрафы и пени за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и иных обязательных взносов в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы или государственные внебюджетные фонды, а также административные штрафы и штрафы, введенные уголовным законом.
Как гласит п. 2 его ст. 11, органы исполнительной власти и организации, наделенные в соответствии с законодательством правом взыскания задолженности по обязательным платежам, вправе участвовать в судебных заседаниях по рассмотрению обоснованности требований по этим платежам и оснований для включения этих требований в реестр требований кредиторов.
В силу же ст. 11 НК задолженностью по уплате налогов, сборов и страховых взносов в бюджеты бюджетной системы признается общая сумма недоимок, а также не уплаченных обязанным лицом пеней, штрафов и процентов, предусмотренных данным Кодексом.
В налоговом праве (статья 114 НК) штраф – это налоговая санкция, являющаяся мерой финансовой ответственности за совершение налогового правонарушения. Штраф, будучи формой денежного взыскания, означает дополнительное имущественное обременение правонарушителя карательного характера для обеспечения охраны установленного порядка исполнения обязанностей. В связи с этим любые штрафы за налоговые правонарушения подлежат включению — наряду с налогами, сборами и пенями — в реестр требований кредиторов.
Правоприменительная практика, во многом опираясь на буквальный смысл действующих норм, исходит из того, что если невозможность исполнения обязанности должника по уплате штрафа наступила в связи с виновными действиями контролирующих лиц (в том числе теми, которые привели к формированию данной задолженности), то указанные лица несут субсидиарную ответственность по обязательствам должника в части соответствующих штрафов.
Это подтверждается, в частности, судебными актами по делу заявительницы.
Правовое регулирование, предусматривающее включение штрафов в состав налоговой задолженности, было предметом оценки Конституционного Суда.
В постановлении от 8 декабря 2017 года № 39-П он признал не противоречащими Конституции ст. 15, п. 1 ст. 1064 ГК и пп. 14 п. 1 ст. 31 НК в той мере, в какой по своему конституционно-правовому смыслу эти положения, в том числе не могут использоваться для взыскания с физических лиц штрафов за налоговые правонарушения, наложенных на организацию-налогоплательщика, поскольку понимание подлежащего возмещению вреда как включающего в себя не только недоимку и пени, но и штрафы, не уплаченные организацией, не может быть распространено на случаи возмещения ущерба, причиненного бюджетной системе лицами, подвергшимися уголовному преследованию за налоговые преступления и вследствие этого привлеченными к деликтной ответственности.
При этом Конституционный Суд основывался на своей правовой позиции, сформулированной в постановлении от 17 декабря 1996 года № 20-П, о том, что взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) и различного рода штрафов по своему существу выходит за рамки налогового обязательства как такового, носит не восстановительный, а карательный характер и является наказанием за налоговое правонарушение, т.е. за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности.
Воспроизведя эту позицию, Конституционный Суд указал, что вред, причиняемый налоговыми правонарушениями, заключается в непоступлении в бюджет соответствующего уровня неуплаченных налогов (недоимки) и пеней.
Конституционный Суд вынес постановление от 8 декабря 2017 года № 39-П по жалобам граждан, которые были руководителями и бухгалтером организаций, имевших задолженность по уплате налогов, и денежные суммы с которых взыскивались в порядке возмещения ущерба, причиненного бюджету в результате совершения налогового преступления.
Тем не менее деликтный характер субсидиарной ответственности лиц, контролирующих должника, позволяет распространить правовую позицию, выраженную в названом постановлении, и на правоотношения, ставшие предметом исследования по настоящему делу.
Различие в порядке привлечения к гражданско-правовой ответственности при взыскании сумм налоговой задолженности организаций с физических лиц, контролирующих деятельность этих организаций, не является столь существенным, чтобы оно обусловливало разницу в подходе к определению размера взыскиваемых денежных средств: в одном случае — с учетом выводов Конституционного Суда без суммы штрафов, а в другом — с учетом суммы штрафов.
В обоих случаях ответственность носит деликтный характер и требуется установить все элементы состава гражданского правонарушения.
При этом субъективное усмотрение государственных органов (будь то органы прокуратуры или налоговые органы) в выборе конкретного механизма защиты интересов бюджета не должно приводить к столь значительным последствиям для имущественного положения физического лица, виновного в невозможности полного погашения требований кредиторов организации-налогоплательщика.
Принципам справедливости и соразмерности во всяком случае не отвечала бы ситуация, когда лица, чьи действия по уклонению от уплаты налогов, подлежащих уплате организацией, получили негативную уголовно-правовую оценку, не несут бремя уплаты штрафа за налоговое правонарушение, наложенного на эту организацию (в том числе при ее прекращении или при установлении, что она является фактически недействующей), а контролирующие должника лица, чьи действия такую оценку не получили, данное бремя в порядке субсидиарной ответственности за действия организации-должника при ее банкротстве несут.
Итог
Таким образом, п. 11 ст. 61.11 закона о банкротстве не противоречит Конституции, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования не может использоваться для взыскания с лица, контролирующего должника, в составе субсидиарной ответственности суммы штрафов за налоговые правонарушения, наложенных на организацию налогоплательщика.
Иной подход вступал бы в противоречие с Конституцией, прежде всего с ее статьями 19, 35 (части 1 и 2), 45, 46 (части 1 и 2) и 55, и с основанной на них правовой позицией, высказанной Конституционным Судом в постановлениях от 17 декабря 1996 года № 20-П и от 8 декабря 2017 года № 39-П.
Выявленный в настоящем постановлении конституционно-правовой смысл п. 11 ст. 61.11 закона «О несостоятельности (банкротстве)» является общеобязательным, что исключает любое иное его истолкование в правоприменительной практике.
